BEPS 13. Eylem Planı`na Yönelik Sıkça Sorulan Sorular
Transkript
BEPS 13. Eylem Planı`na Yönelik Sıkça Sorulan Sorular
BEPS 13. Eylem Planı’na Yönelik Sıkça Sorulan Sorular 1. Grup şirketi (constituent entity) teriminin ne ifade etmektedir? 13. Eylem, Grup Şirketini şu şekilde tanımlamaktadır: “Ek III’ün tamamlanması amacıyla, bir ÇUİ grubundaki Grup Şirketi, konsolide gruba finansal raporlama amaçlarıyla dahil olan ayrı bir iş birimidir (şirket, kurum, ortaklık vb.). Büyüklük veya önemlilik bakımından mali tablo dışında bırakılan kuruluşların Grup Şirketi olarak ülke bazında rapora eklenmesi gerekmektedir. 2. Ortak girişim ve iştirakler nasıl tanımlanmaktadır? 13. Eylem talimatları, Grup Şirketlerini (constituent entity) “finansal raporlama amacıyla konsolide gruba dahil edilen” kuruluşlar olarak tanımlamaktadır. Yazılı olarak buradaki anlam çok açık değildir; yalnızca tamamen konsolide edilmiş kuruluşları içerecek şekilde veya “tamamen” konsolide olmamakla beraber konsolidasyonda yer alan özkaynak yöntemiyle değerlenen şirketlerinin de dahil edilmesi gerektiği şeklinde okunabilir. 3. Ortak girişim ve iştiraklerin dahil edilmesine karşı görüşler nelerdir? İlk açıklamalarda (Ocak 2014), Grup Şirketleri (constituent entity) OECD transfer fiyatlandırması rehberinde tanımlandığı şekliyle ÇUİ grubu ile ilişkili kuruluşlardı. Bu kuruşlar genel anlamda ÇUİ’nin hisselerin veya oy haklarının %50’sinden fazlasına sahip olduğu kuruluşlardır. Gerçek bir 50/50 ortak girişimin bu tanımın kapsamına girmeyeceği öne sürülebilir. Sonraki açıklamalarda, CbC raporlama kaynağı olarak konsolide raporlama paketinin kullanılması önerilmiştir – özkaynak yöntemiyle muhasebeleştirilen yatırımlar hakkında bilgi gerekiyorsa, bu yetersiz bir kaynak olacaktır. Önerilen kaynak ile özkaynak yatırımları hakkında bilgi edinme arasındaki uyumsuzluk, bunların dahil edilmeyeceği izlenimini vermektedir. “Konsolide grup” terimi IFRS’de açıkça tanımlanmasa da, uygulamada bu şekilde kullanılmaktadır. Hollanda literatüründe genellikle “consolidatiekring” olarak adlandırılmaktadır. Ayrıca, bağlamda mali tablolarında konsolidasyon grubuna (Hollandaca: consolidatiegroep) atıfta bulunan en az bir örnek bulunmaktadır (DE blenders). Bugüne kadar yayımlanan açıklamalarda, bir kuruluşun sonuçlarının bir kısmının alınmasından bahsedilmemektedir; bu da bunun iştirakler (genellikle %20-50) veya ortak girişimler hakkında bilgi edinmek için tasarlanmadığını göstermektedir. 4. Yatırım kuruluşlarının bağlı şirketlerin değerlendirilmesi nasıldır? IFRS 10 ve US GAAP kapsamında, özel sermayeli ve girişim sermayeli gruplar ve bazı ulusal varlık fonları (SWF), yatırım kuruluşu kuralları geçerliyse, hakim hisseye sahip oldukları portföy yatırım kuruluşlarını konsolide edemezler. Kuruluşun bağlı şirketlerini konsolide etmek yerine bu şartlar altında, kâr-zarar hesabı yoluyla gerçeğe uygun değer üzerinden muhasebeleştirirler. Tek istisna, kuruluşun yatırım faaliyetine ilişkin hizmetler sağlayan bağlı şirketlere yöneliktir; bunların konsolide edilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, yatırım fonunun grup şirketi (constituent entity) tanımından yatırımı çıkarması ve ciro limitini geçen her bir yatırımın kendi CbC raporunu hazırlaması yönünde güçlü iddialar bulunmaktadır. Söz konusu durum, yatırım fonunun sahibinin banka gibi bir yatırım dışı kuruluş olduğu hallerde belirsizleşmektedir. IFRS kapsamında, ‘konsolidasyon dışı yatırım kuruluşu’ kuralları yalnızca yatırım kuruluşu/fonu nezdinde geçerlidir. Yani, IFRS kapsamında bir fonun sahibi yatırım dışı bir kuruluş ise (banka gibi), bir yatırım kuruluşu/fonu yoluyla kontrol edilenler dahil olmak üzere, kontrol edilen tüm kuruluşların faaliyet bazında konsolide edilmesi için yatırım dışı bir ana kuruluş gerekmektedir. Örneğin, bir yatırım kuruluşu bir sigorta grubunun kontrolü altındadır. Sigorta grubu, bağlı şirketler fonun kendi mali tablolarında gerçeğe uygun değer üzerinden değerlenecek olsa da, mali tablolarında fonun bağlı şirketlerini faaliyet bazında konsolide etmek durumunda olacaktır. Gerçeğe uygun değerin “roll-up” edilmesi olarak bilinen durumun, yatırım dışı ana kuruluş için uygulanmasına izin verilmemektedir. US GAAP kapsamında, yatırım dışı ana kuruluş, fonun kendi portföy yatırımlarını muhasebeleştirme şekline uyacaktır (gerçeğe uygun değer muhasebesi). OECD, yatırım fonları hakkında neler yapılması gerektiği konusunda ayrıntılı açıklamalar yayımlayacağını belirtmiştir. Tür %pay US GAAP karşısındaki durum IFRS durum karşısındaki Yatırım kuruluşları >50% Yatırımın sahibi başka bir yatırım şirketi değilse – bu durumda gerçeğe uygun değer muhasebesi – konsolide edilir Konsolide. (yatırım kuruluşu bir yatırım kuruluşunun bağlı şirketi ise gerçeğe uygun değer üzerinden ölçülmesi yönünde teklif edilen değişiklik) Yatırım kuruluşlarının elindeki yatırımlar >50% Diğer yatırım şirketlerine yatırım: %100 mülkiyette konsolide edilir Diğer tüm durumlarda gerçeğe uygun değer muhasebesi Yatırım dışı şirketlere yatırım: gerçeğe uygun değer muhasebesi Ortak operasyonlar 50% Diğer yatırımcılara sağlanan asli iştirak hakları bulunmuyorsa konsolide edilir Konsolide edilmediğinde özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirme ile Ana şirketin kendisinin bir yatırım şirketi olduğu haller haricinde – bu durumda konsolide edilir – gerçeğe uygun değer muhasebesi Yatırımcı varlıklar, borçlar, gelirler ve giderlerdeki payını alır (look-through muhasebe) Ortak girişimler 50% Özkaynak yöntemi muhasebeleştirme Ortak kontrol olduğu sürece herhangi bir yüzde olabilir – özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirme İştirakler 2050% Grubun VIE modeli kapsamında PB olduğu tespit edilmezse özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirme (yatırım bir VOE ise) Özkaynak muhasebesi Portföy yatırımlar <20% ticari amaçla elde tutulanlar, vadeye kadar elde tutulanlar veya satılmaya hazır olanların sınıflandırılmasına göre değişir Yatırımcının kontrol, ortak kontrol veya önemli hakimiyetinin olmaması halinde gerçeğe uygun değer üzerinden olmalıdır İşyerleri “Grup Şirketi (constituent entity)” terimi, bir vergi yetki alanında faaliyet gösteriyorsa ve mevzuat, finansal raporlama, iç yönetim veya vergisel nedenlerle ayrı bir gelir tablosu hazırlıyorsa bir daimi işyerini (PE) de kapsamaktadır. Bizim görüşümüze göre, PE sayılan kuruluşlar da Grup Şirketi (constituent entity) olarak değerlendirilmelidir. İşyeri sınırına ulaşmayan (ve herhangi bir raporlama türünün gerekmediği) temsilcilikler Grup Şirketi (constituent entity) niteliğinde olmamakta ve verileri genel merkezin verileri ile birleştirilmektedir. Değişken yatırım kuruluşu (VIE) VIE’ler konsolidasyona değerlendirilmelidir. 5. dahilse Grup Şirketi (constituent entity) olarak OECD, çok uluslu grup terimi ile neyi kastetmektedir? Şirketlerin özel mülkiyetteki bir grubun parçası olmaları halinde rapor vermelerinin gerekmeyeceği doğru mu? 13. Eylem, çok uluslu işletmeleri (ÇUİ) tanımlamamasına rağmen ÇUİ’lere atıfta bulunmaktadır. 2011 OECD çok uluslu işletmeler kılavuzu aşağıdaki tanıma yer vermektedir: “Rehber kapsamında, çok uluslu işletmelerin kesin bir tanımına ihtiyaç duyulmamaktadır. Bu işletmeler ekonominin tüm sektörlerinde faaliyet göstermektedir. Genellikle birden fazla ülkede kurulmuş ve operasyonlarını çeşitli şekillerde koordine edebilecek şekilde birbirine bağlanmış şirketler veya diğer kuruluşları kapsarlar. Bu kuruluşlardan biri veya birkaçı diğerlerinin faaliyetleri üzerinde önemli derecede söz sahibi olabilirken, işletme dahilinde özerklik derecesi çok uluslu işletmelere göre oldukça değişebilmektedir. Mülkiyet ise özel, Devlet veya karma olabilir.” En son yayımlanan uygulama rehberi, önceki yıldaki yıllık konsolide geliri 750 milyon Euro’dan az olan küçük ve orta büyüklükteki işletmelerin (KOBİ) CbC raporu vermesine gerek olmadığını belirtmektedir. Rehbere göre herhangi bir sektöre özel muafiyet sağlanmamalı, yatırım fonlarına genel muafiyet sağlanmamalı ve tüzel kişiliği olmayan kuruluş veya halka kapalı tüzel kuruluşlara muafiyet sağlanmamalıdır. Buna göre, bir grup KOBİ tanımının kapsamına girmedikçe (pek çok EY müşterisinin de bu kapsamda olmayacağı beklenmektedir), konsolidasyonlarının bir parçasını teşkil eden yurtdışı operasyonlara sahip tüm gruplar, mülkiyet yapısına bakılmaksızın rapor vermek zorundadır. 6. Toplu konsolidasyon mu, ülke içi konsolidasyon mu kullanılmalıdır? Karmaşık ERP sistemlerine sahip pek çok grup, konsolide mali tablolarını oluşturmada veri kaynağı olarak mini ülke konsolidasyonlarını kullanacaktır. Aşağıdaki hükümlere tabi olarak, mevcut görüşe göre, veri kaynağı olarak bu tür “ülke içi” konsolidasyonların kullanımına izin verilmekte ve toplu ülke verilerini sağlamak için Grup Şirketlerinin (constituent entity) çoğunluğuna ilişkin daha ayrıntılı bilgilerin elde edilmesine gerek kalmamaktadır. 7. Yukarıda bahsedilen görüşün dayanakları nelerdir? OECD, mükelleflerin üzerindeki yükü azaltmaya çalışmaktadır. Yukarıda açıklananlara benzer durumlarda, “ülke içinde” konsolide edilmiş verileri elde etmek, tüm Grup Şirketlerine (constituent entity) ilişkin verilere göre daha kolay olabilir. İlişkili kişi gelirleri, Grup Şirketlerinden (constituent entity) ziyade “ilişkili işletmelerden” elde edilen gelire dayalıdır – dolayısıyla, “ülke içi” grup içi gelirlerinin kapsam dışı bırakılması makul görünmektedir. “Ülke içi” konsolidasyonlarının yalnızca o ülkede uygun şekilde mukim olan kuruluşlarını içerdiğini tespitinde dikkat etmek gerekmektedir. Diğer ülkelerin de dahil edilmesi halinde, tek ülke sonuçlarının ayrılması için çalışma yapmak gerekir. Bunun gerekli olacağı belirgin örnekler, ülkede önceden mukim olan kuruluşlar, ülkedeki kuruluşların PE veya şubeleri ve/veya NRE’lerdir. 8. Ülke bazında konsolide edilmiş verilerin kullanılmasının etkileri neler olabilir? 9. Verilerin ülke bazında toplanması yönündeki talepten dolayı hangi sorunlar doğabilir? Birden çok bölümden oluşan gruplar için, grubun bir ülkede farklı bölümlerden kuruluşlarının bulunması ve bunların tamamen ilişkisiz bölümler için tamamen ilişkisiz faaliyetler gerçekleştirmesi halinde, verilerin toplanması vergi idareleri için kullanışlı olacak tüm bilgileri belirsiz hale getirecektir. Ana Rapor/Yerel rapor bölüm bazında hazırlanabilecek ve farklı değer zincirlerinin dökümünü yapabilecekken, bu durumda CbC raporu vergi idarelerinin TF dokümantasyonunu yorumlamasına yardımcı olmayacaktır. Finans sektöründen bir örnekle bu durum açıklanabilir. Grup, tüm varlık sınıfları üzerinde konsolide bir niteliğe sahiptir. Altyapıyı oluşturan varlık sınıfı, Fransa’da varlığı bulunmayan düşük esaslı ve düşük vergili ülke kuruluşundadır. Özel sermaye bölümü ise Fransa’da varlıklara sahiptir ancak düşük vergili kuruluş değildir. Fransa Vergi İdaresi, CbC raporunda düşük vergili vergi cennetinde önemli miktarda kâr olduğunu görecek, ancak bunun Fransa ile bir bağlantısının olmadığını görmeyecektir; zira bu Fransa’da varlığı bulunmayan tamamen ilişkisiz bir bölümle ilgilidir. Verilerin ülke bazında toplanması yönündeki basit yaklaşım, gereksiz ihtilaflara yol açabilir. İlave açıklayıcı bilgilerin sağlanmasına özen gösterilmelidir. 10. Vergi yetki alanı ile ne kastedilmektedir? “Devlet” nedir – bir ülke mi, bir alt bölüm mü? Şirketin kurulduğu ülke mi, yoksa operasyonların yer aldığı ülke mi? 13. Eylemde, vergi yetki alanı şu şekilde tanımlanmaktadır: Vergi yetki alanı, bir Devlet veya mali özerkliğe sahip devlet dışı bir alan olarak tanımlanmaktadır. Bu kapsamda, Devletin tek bir hükümet altında organize bir siyasi topluluk olarak değerlendirilen bir ulus veya bölge olduğu kanaatindeyiz. Bu İngiltere veya ABD gibi bir ülke veya Bermuda veya Hong Kong gibi bir bölge olabilir. Tüm dünyada Devlet niteliğinde olan ve olmayan çeşitli vergi rejimlerini inceledik; yorumumuza göre, Abu Dabi ve Labuan gibi yerler sırasıyla BAE ve Malezya kapsamına girerken, Jersey ve Porto Riko gibi yerler İngiltere ve ABD yerine ayrıca beyan edilmelidir. Mevcut liste ektedir. Buradaki esas nokta, hangi bölgenin vergileme rejimini belirlediğidir. Her bir grup şirketinin (constituent entity) nerede vergi mükellefi olduğunun belirlenmesi için incelenmesi gerekmekte ve sonuçlarının o vergi yetki alanında vergi mükellefi olan diğer grup şirketleriyle (constituent entity) toplanması gerekmektedir. Örneğin, Labuan’da mukim bir kuruluşun Malezya’da mukim diğer kuruluşlarla toplanmalıdır zira Labuan’ın vergi kurallarını Malezya belirlemektedir. Benzer şekilde, Bonaire, Sint Eustatius ve Saba da Hollanda ile birleştirilmelidir. Yalnızca vergi bakımından mukim olunan yeri dikkate alan Tablo 1 açısından, kuruluşun kurulduğu yer önemsizdir. Bu husus, Tablo 2’de önem kazanmaktadır; burada A sütunu vergi yetki alanının adı, ikinci sütunda o vergi yetki alanında mukim kuruluşların listesi ve üçüncü sütunda her bir kuruluşun kuruluş yerine yer verilmektedir. 11. 13. Eylem, vergi yönünden mukim olunan yerin tespitinin daha zor olduğu durumlarda ne yapılması gerektiğini nasıl açıklamaktadır? Raporlama yapan ÇUİ tarafından vergi bağlamında herhangi bir vergi yetki alanında mukim olmadığı değerlendirilen, ÇUİ grubundaki tüm Grup Şirketleri (constituent entity) açısından Tablo 1’e ayrı bir satır ilave edilmelidir. Tablo 2’de, bu dar mükellef grup şirketleri (constituent entity) “dar mükellef kuruluş” adlı 1. satırda vergi yetki alanı ile ayrı biçimde beyan edilmelidir. Bir Grup Şirketinin (constituent entity) birden fazla vergi yetki alanında mukim olduğu hallerde, vergi mukimi olunan yerin tespiti için uygun vergi anlaşmasına bakılmalıdır. Yürürlükte bir vergi anlaşması yoksa, grup şirketinin raporlaması, grup şirketinin etkin yönetim yerinin tabi olduğu vergi yetki alanında yapılmalıdır. Etkin yönetim yeri ise, OECD Model Vergi Anlaşması’nın 4. maddesi ve ilgili yorum notunun hükümlerine göre tespit edilmelidir. Dar mükellef kuruluşa ilişkin şart, bu satırda yüksek kârlar, az vergi ve varsa az çalışan yer aldığında kimi grupların vergi idaresince incelenmesine sebep olabilir. Dar mükellef ve çifte mukim kuruluşlar istinası ile beraber, ‘muhasebe kodu’ ve kuruluş şemasından vergi yetki alanının tespit edilmesi oldukça kolaydır. Örneğin, muhasebe kodu UK002 olan UK Ltd türünde bir şirket İngiltere’de mukim ve İngiltere’de kurulmuş görünür. Farklı yasal unvanlı ve hesap kodlu kuruluşlar, farklı bir yerde mukim olup olmadıkları (genellikle durum budur) veya dar mükellef olup olmadıklarının belirlenmesi için incelenmelidir. Kimi zaman dar mükellef olabilen kuruluş türleri (CV, sınırlı ortaklıklar ve diğerleri), vergi mukimliği açısından incelenmelidir. Kuruluş şemaları da şube/ortaklık/ters hibrit/check-the-box kuruluşlarının tespit edilmesinde de özellikle faydalı olabilir. Bugüne kadarki deneyimler, dar mükelleflerin muhasebe amaçları kapsamında gerçek bir vergi yetki alanına atandığını göstermektedir. 12. Raporlama yapan ÇUİ nedir? Büyük bir çok uluslu grupta, konsolide hesapların finansal yatırımcılar için birden fazla düzeyde hazırlanması mümkün müdür? Örneğin, B Grubunun, A Şirketinin %65 bağlı ortaklığı olması, kalan %35 hissenin kamuya açık olması ve B grubunun konsolide mali tablolar hazırlaması durumunu ele almak gerekirse sonuç ne olacaktır? 13. Eyleme göre, “Raporlama yapan ÇUİ, bir ÇUİ grubunun nihai ana şirketidir.” Yukarıda yer verilen durumda, bizim görüşümüze göre, yalnızca A Şirketinin CbC raporunu vermesi gerekir. Ana Rapor hakkındaki notlara göre, örneğin iş birimlerinin bağımsız olarak faaliyet gösterdiği hallerde birim bazında verilerin sunulması mümkündür. Ancak, anlayış geliştirmeye ve takibe yardımı olacaksa, birim bazında dökümü yapılan ek CbC raporlarının verilmesi de faydalı olabilecektir. 13. İşyerlerinin nasıl ele alınacağı konusunda uygulamaya yönelik açıklamalar var mı? CbC raporlamanın 1. Tablosu kapsamında, daimi işyerinin geliri, vergi öncesi kazancı (EBT), vergi rakamları ve personel sayısının, bulunduğu ülkenin toplu sonuçlarına eklenmesi gerekmektedir. PE’lerin nominal sermayesi (yasal özkaynaklar istisnası ile beraber) ve birikmiş kazançları genel merkeze dağıtılır. CbC raporunun 2. Tablosunda ise, işyeri vergiye tabi bulunduğu ülke altında listelenir, ismi Şirket adı halini almalıdır – ülke şubesi ve kuruluşun gerçekleştiği ülkenin, genel merkezin kurulduğu ülke olması gerekmekte, ilişkili tüzel kişiyi gösteren bir not eklenmelidir. PE’lerin sonuçlarının ne kadar kolaylıkla tespit edilebileceği gruptan gruba değişebilmektedir. Pek çok müşteri, PE’leri konsolide çalışma kağıtlarında/ERP sistemlerinde ayrı kuruluş olarak değerlendirmekte, dolayısıyla sonuçların tespiti de kolay olmaktadır. Buradaki zorluk, temsilciliklerin PE olarak değerlendirilmemesinin sağlanmasıdır. Diğer müşterilerin ERP sistemleri ise şubelerin ayrıca muhasebeleştirilmesi için tasarlanmamış olup bu verilerin en verimli şekilde nasıl elde edileceği konusunda gelecek yıl bir çözüm bulunması gerekecektir. 14. “Gelirler” ifadesi ile ne kastedilmektedir? 13. Eylem, gelirleri şu şekilde açıklamaktadır: “Gelirler başlığı altında şablondaki üç sütunda, raporlama yapan ÇUİ şu bilgileri vermelidir: (i) belirli bir vergi yetki alanında, ÇUİ grubunun tüm Grup Şirketlerinin (constituent entity) ilişkili şirketlerle yapılan işlemlerden elde ettiği gelirlerin toplamı; (ii) belirli bir vergi yetki alanında, ÇUİ grubunun tüm Grup Şirketlerinin ilişkisiz taraflarla yapılan işlemlerden elde ettiği gelirlerin toplamı; ve (iii) (i) ile (ii) kalemindeki tutarların toplamı. Gelirler stok ve mal, hizmet satışları, royaltiler, faizler, primler ve tüm diğer tutarları içermelidir. Gelirlere diğer Grup Şirketlerinden alınan ve ödeyenin vergi alanında temettü olarak değerlendirilen ödemeler dahil edilmemelidir.” IFRS 15 (IAS 18’in yerine önerilmiştir) gelirleri şu şekilde tanımlamaktadır: bir kuruluşun olağan faaliyetlerinin akışında doğan gelir. Bu kapsamda, “varlık satışlarından elde edilen kazançlar” veya “istisnai veya olağandışı gelirler” gibi alacak kalemlerinin hariç tutulması gerektiği ortaya çıkmaktadır. Ancak, gelir rakamına kazanç/olağandışı gelirin eklenmemesinde şu sorun vardır: vergi öncesi kâr/zarar bunları açıkça kapsama dahil etmektedir. Gelire kazanç ve olağandışı kalemlerin eklenmemesi, açıkça şişirilmiş kâr marjına neden olacaktır. Net satış gelirini hesaplamak için, belirli maliyetleri (komisyon vb.) brüt satış gelirinden çıkarmak yaygın bir uygulamadır. Net satışların gelir rakamı olarak dikkate alınması mantıklı görünmektedir. Elde edilen brüt gelirlerin açıkça ilişkisiz ve ilişkili kişi gelirleri arasında bölüştürüldüğü dikkate alınmalıdır – satış “giderleri” genellikle ilişkili ve ilişkisiz kişi satışları arasında dağıtılmamaktadır. Tavsiye edilen uygulama nedir? Çoğu durumda, hem ödenecek hem alınacak royalty tutarları için finansal kontrolörler tarafından “royaltiler” gibi gider kodları ayrım gözetmeksizin kullanılmaktadır. Hazırlık değerlendirmeleri yapılırken, tanım itibariyle royalti gelirini içeren, royalti giderini ise içermeyen ‘ilişkili kişi gelirlerini’ hesaplamak için, kuruluşun net gelirini beyan ettiği royalti defteri kebir kodu dahil edilmiş, net bir royalti giderinin gösterildiği durumlarda ise göz ardı edilmiştir. Bu yaklaşımın müşteri tarafından da teyit edilmesi gerekmekte olup fiili CbC raporlaması için daha doğru raporlama sağlamak adına muhasebe süreç ve usullerinde değişiklik yapılması gerekebilecektir. ‘Faiz’, ‘komisyonlar’ ve ‘grup içi hizmetler’ gibi diğer gider kodları açısından da benzer sorunlar gözlemlenmiştir. Müşterilerin, satışları ilişkisiz kişi geliri olarak ana şirket/komisyoncu yapısı dahilinde doğru biçimde dikkate aldığının teyit edilmesi gereklidir. 15. Gelirler nakit bazlı mı olmalıdır? Mevcut görüşümüze göre, yapılan uygulama gelir muhasebeleştirme kuralları ile kullanılan muhasebe teamülüne uygun olmalıdır. Genellikle, gelirler bu nedenle muhasebe esasına göre muhasebeleştirilmektedir. 16. Ödeme yapanın tabi olduğu vergi yetki alanında temettü olarak değerlendirilen tutarları göremiyorsak ne yapmalıyız? 13. Eyleme göre, “Ödemeyi yapanın tabi olduğu vergi yetki alanında temettü olarak değerlendirilen, diğer Grup Şirketlerinden (constituent entity) alınan ödemeler, gelirlere dahil edilmemelidir.” Kullanılan dilden, bu uygulamanın muhasebe mi, vergi mi yoksa her ikisinin mi amacına yönelik olduğu anlaşılmamaktadır. Yalnızca “muhasebe uygulaması” temel alındıysa, kullanılan GAAP’a göre çok farklı bir sonuç alınabilir. Grup içi temettülerin gelire dahil edilmemesinin ödemeyi yapanın ülkesindeki uygulamaya göre belirlendiği göz önüne alınarak, finansman araçlarının nereden düzenlendiği, bunların düzenlendikleri yerdeki uygulama ve gelirin alıcı ülkelerin hesaplarında fiili olarak kaydedilip kaydedilmediğinin iyice anlaşılması gerekmektedir. Tahakkuk eden faizin, borçlanan yerde kaydedilip fiili olarak alınana kadar borç veren yerde muhasebeleştirilmemesi nadiren olan bir durum değildir. (Bkz. aşağıdaki örnek) Mevcut muhasebe kayıtlarının, gerekli formdaki bilgileri yansıtmaması halinde (ülke seviyesindeki gelirler veya grup içi temettülerin hariç tutulabilmesi) CbC raporlama kurallarına uyum açısından muhasebe süreç ve usullerinde değişiklik yapılması gerekecektir. 17. İlişkili kişi nasıl tanımlanmaktadır Türkiye kanunlarında? 59. maddenin 5520 sayılı Kanunun 13 üncü maddesinin ikinci fıkrasında ilişkili kişi tanımı şu şekilde yapılmıştır: “İlişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık kanalıyla oluştuğu durumların örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılması için en az %10 oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının olması şartı aranır. Ortaklık ilişkisi olmadan doğrudan veya dolaylı olarak en az %10 oranında oy veya kâr payı hakkının olduğu durumlarda da taraflar ilişkili kişi sayılır. İlişkili kişiler açısından bu oranlar topluca dikkate alınır. 18. İlişkili kişi gelirlerinin tespiti açısından “ilişkili şirket” tanımı nedir? Uygulamada, ilişkili kişi gelirlerini tespit etmek için defteri kebir kod açıklamaları takip edilmiştir. Teoride, “ilişkili şirketleri” tanımlayan Model Anlaşma’nın 9/1 maddesine istinaden OECD Transfer Fiyatlandırması Rehberi’nde yapılan tanımın kullanılması gerektiği kanaatindeyiz. Bir şirketin, diğer bir şirketin yönetimi, kontrolü veya sermayesinde doğrudan veya dolaylı olarak yer alması halinde veya her ikisinin yönetimi, kontrolü veya sermayesinde aynı kişi veya kişilerin dolaylı veya doğrudan yer alması halinde bu şirketler ilişkili şirket olarak tanımlanmaktadır. 19. Bankalar faiz gelirlerini brüt gelir satırında mı net gelir satırında mı beyan etmelidir? OECD, sektör bazında özel kurallar öngörmemiştir. Finansal hizmetler sektörü dışında, muhasebe açısından ciro genellikle az düzeyde netleştirme ile beraber ağırlıklı olarak brüt geliri ifade eder. Finansal hizmetler sektöründe, bu konu daha da belirsizdir. Ancak CRD IV CbC raporlama kuralları ile ilgili basın bültenlerinde, AB Komisyonu ciro yerine sürekli olarak “net bankacılık geliri” ifadesini kullanmış olup bu durum kuralların ardındaki niyetin bir göstergesi olabilir. Bankaların mali tabloları incelendiğinde, bazılarının brüt faizi ayrıca beyan ettiği, diğerlerininse netleştirdiği çok farklı muhasebe yöntemleri görülmektedir. Buradaki ortak nokta, tüm hesaplarda bir alt toplamın bulunduğudur; kurumlar bunun “net bankacılık geliri” kavramına en uygun, dolayısıyla da en uygun tek satır olduğu görüşünde olabilir. 20. Gelir vergisi öncesi kâr (zarar) tanımı nedir? 13. Eylem şu ifadeleri içermektedir: “Raporlama yapan ÇUİ şablonun beşinci sütununda ilgili vergi yetki alanında vergi mükellefi olan tüm Grup şirketleri (constituent entity) açısından gelir vergisi öncesi kâr (zarar) toplamını belirtecektir. Gelir vergisi öncesi kâr (zarar) tüm olağandışı gelir ve giderleri içermelidir.” Kâr marjlarının analizinde tutarlılık sağlanması açısından, gelirler dışında bırakılan alınan grup içi temettüler vergi öncesi kâr-zararın da dışında bırakılmalıdır (ve Tablo 3’te açıklanmalıdır). 21. (Nakit bazında) ödenen gelir vergisi nasıl bulunur/hesaplanır? Raporlama yapan ÇUİ şablonun altıncı sütununda ilgili vergi yetki alanında vergi mükellefi olan tüm Grup Şirketlerinin (constituent entity) ilgili hesap döneminde fiili olarak ödediği toplam gelir vergisi tutarını belirtmelidir. Ödenen vergiler, Grup Şirketininmukim olduğu vergi yetki alanına ve tüm diğer vergi yetki alanlarına ödediği nakit vergileri içermelidir. Ödenen vergiler, Grup Şirketine yapılan ödemeler açısından diğer kuruluşların (ilişkili şirketler ve ilişkisiz şirketler) ödediği stopaj tutarlarını içermelidir. Dolayısıyla, A ülkesinde mukim A şirketi B ülkesinde faiz elde ediyorsa, B ülkesinde uygulanan vergi kesintisi A şirketi tarafından raporlanmalıdır. Önerilen raporlama şartlarına uygunluk açısından, nakit olarak ödenen gelir vergisini göstermek için raporlama süreç ve usullerinde değişiklikler gerekecektir. Kimi şirketler için, bu bilgiler nakit akışı çalışma kağıtlarında kuruluş/ülke bazında mevcuttur. Bu eksik bilgilerin tamamlanması için uygulanabilecek çözüm yollarından biri, nakit akışı tablosu sürecinin, bu bilgilerin kuruluş/ülke bazında dahil edilecek şekilde veri toplama sırasında değiştirilmesi/düzenlenmesidir. Diğer ülkeler bu bilgileri vergi karşılıkları çalışma kağıtlarına eklemiştir. Başka bir seçenek de, ödenen nakit vergi için ayrı bir defteri kebir hesabının eklenmesidir. Tüm bu seçeneklerin, bu raporlama şartları ülkeler tarafından kabul edilmeden önce değerlendirilmesi gerekmektedir. Burada bilinmeyen bir nokta, kabul edilen kuralların bütün şirketlerin bu bilgileri şu anda kuruluş/ülke bazında toplamadığını göz önüne alan geçiş açıklamaları veya istisnalarının olup olmayacağıdır. Bir kuruluşa geri ödenen gelir vergisi, ödenen nakit vergi hesabımıza dahil edilmiştir. 22. Tahakkuk eden gelir vergisi (cari yıl) rakamına neler dahil edilmelidir) Bu rakam yalnızca cari vergi gideri artı vergi karşılıklarını mı içermelidir? Yoksa devreden zararlar açısından vergi alacaklarını da mı içermelidir? 13. Eylemde şu ifadeler yer almaktadır: Raporlama yapan ÇUİ şablonun yedinci sütununda ilgili vergi yetki alanında vergi mükellefi olan tüm Grup Şirketlerinin (constituent entity) raporlama yılında vergiye tabi kâr veya zararlar üzerinden kaydedilen tahakkuk etmiş cari vergi giderlerinin toplamını belirtmelidir. Cari vergi gideri yalnızca cari yıldaki faaliyetleri yansıtmalı ve ertelenmiş vergiler veya belirsiz vergi yükümlülüklerine ilişkin karşılıkları içermemelidir. Şu andaki yorumumuz, tahakkuk eden gelir vergisinin (cari yıl) yalnızca cari yıldaki faaliyetler üzerindeki vergiyi yansıtması ve ertelenmiş vergiler veya belirsiz vergi yükümlülüklerine ilişkin karşılıkların etkisini içermemesi gerektiğidir. Bu yaklaşımın mevcut raporlama sistemlerinden temin edilmesi zor olabilir. Uygulamada, müşteriler bunu temin etmeyi kimi zaman zor bulmuştur. Genel değerlendirmelerimizde, bu gözlemi daha ayrıntılı ele almak üzere, müşterilerin neyi cari gider olarak kaydetmişlerse o tutar kullanılmıştır. 23. Nominal sermaye ile ne kastedilmektedir? Nominal sermaye, sermaye fazlasını (ilave ödenmiş sermaye) içerir mi? İmtiyazlı hisse? AOCI? 13. Eylemde şu ifadeler yer almaktadır: Raporlama yapan ÇUİ şablonun sekizinci sütununda ilgili vergi yetki alanında vergi mükellefi olan tüm Grup Şirketlerinin (constituent entity) nominal sermayelerinin toplamını belirtmelidir. İşyerleri bakımından, düzenlemeler kapsamında daimi işyerinin bulunduğu vergi yetki alanında tanımlı bir sermaye şartı bulunmadığı sürece, nominal sermaye işyerine sahip olan tüzel kişi tarafından beyan edilmelidir.” OECD, sermaye raporlamasının amacını bir istişare sırasında tartışmıştır. Başlangıçta, OECD taslağında nominal sermaye ve birikmiş kazançlar için tek bir sütun vardı. OECD’nin, çok kârın biriktiği kuruluşlara sahip ülkelerin olup olmadığını görmek istediği belirtilmiştir. OECD açıklamalarının son versiyonunda, bu iki kategori ayrı sütunlara ayrılmıştır. Buradaki düşünce bunun sermaye artı birikmiş kazançların yüksek tutarının kâra mı yoksa ödenmiş sermayeye mi bağlı olduğunu daha iyi göstereceğidir. Yukarıdakilere istinaden, ödenmiş sermayenin dahil edilmesi gerektiği düşünülebilir ve değişmez/resmi bir çıkarılan sermaye tutarının, hisse senedi primlerinin denklemden tamamen silinmesi ile sonuçlanacağına dair bir iddia vardır. Ancak, açıklamaların dar anlamda okunması, hisse primlerinin dahil edilmeyeceğini işaret edebilir. Belirli bir ülke için kullanılan GAAP türü kapsamında sermayenin tanımına bakmak da sunum için geçerli bir gösterge olabilir. Seçilen yoruma bakılmaksızın, Tablo 3’teki yöntem açıklamaları ve yıllar arasında tutarlılık geçerli olacaktır. Bazı müşteriler, muhasebe sistemlerinde şube/PE’leri ayrı kuruluş olarak göstermektedir. Nominal sermaye ile birikmiş kazançların, şubenin sahibi olan Grup Şirketine (constituent entity) geri koyulması için manuel bir düzeltme yapılması gerekebilir. AOCI esasen muhasebeleştirilmemiş kazanç ve zararlardan oluştuğundan ve OCI Kâr-Zararda dikkate alınmayıp bundan ziyade özkaynak kısmında ayrı bir bilanço kalemi olduğundan, buna göre, büyük ihtimalle nominal sermaye veya birikmiş kazançlar sütununa eklenmeyecektir. (AOCI’nin bir bankanın kanuni sermayesinin parçası olup olmaması gerektiği konusunda tartışmalar olmuştur – sonucundan emin olmamakla beraber belki analizde etkisi olabilir mi?) Yukarıda belirtildiği üzere, bazı müşteriler muhasebe sistemlerinde şube veya işyerlerini ayrı kuruluşlar olarak göstermektedir. Nominal sermaye ile birikmiş kazançların, şubenin sahibi olan Grup Şirketine (constituent entity) geri koyulması için manuel bir düzeltme yapılması gerekebilir. 24. Çalışan sayısı nasıl hesaplanır? 13. Eylemde şu ifadeler yer alıyor: “Raporlama yapan ÇUİ şablonun onuncu sütununda ilgili vergi yetki alanında vergi mükellefi olan tüm Grup Şirketlerinin (constituent entity) tam zamanlı eşdeğer (FTE) çalışanlarının toplam sayısını belirtmelidir. Çalışan sayısı yıl sonu itibariyle, yıla ilişkin ortalama çalışan sayısı ile veya vergi yetki alanları arasında ve yıldan yıla olmak üzere tutarlı olarak uygulanan başka bir esas üzerinden raporlanabilir. Bu kapsamda, Grup Şirketinin (constituent entity) olağan faaliyetlerinde yer alan ilişkisiz yükleniciler de çalışan olarak beyan edilebilir. Çalışan sayısının makul biçimde yuvarlanması veya yaklaşık sayı verilmesi, bu yuvarlama veya yaklaşık sayının çalışanların çeşitli ülkeler arasındaki nispi dağılımını önemli derecede bozmaması kaydıyla mümkündür. Yıldan yıla ve kuruluşlar arasında tutarlı yaklaşımların uygulanması gerekir.” 25. Ticari faaliyetler ile ne kastedilmektedir? Ticari faaliyetin (faaliyetlerin) OECD önerilerinin kapsamına girmemesi halinde ne yapılmalıdır? 13. Eylem şunları söylüyor: “Raporlama yapan ÇUİ, ilgili vergi yetki alanında Grup Şirketi (constituent entity) tarafından gerçekleştirilen esas ticari faaliyetlerin niteliğini uygun kutuların bir veya birkaçını işaretleyerek belirtmelidir.” Ticari Faaliyetler sdfds Araştırma Ve Geliştirme Fikri Mülkiyet Sahipliği Veya Yönetimi Satın Alma Veya Tedarik Üretim ve İmalat Satış, Pazarlama veya Dağıtım İdari, Yönetim veya Destek Hizmetler İlişkisiz Kişilere Destek Sağlama İdari, Yönetim veya Destek Hizmetler İç Grup Finansmanı Düzenlemeye Tabi Finansal Hizmetler Sigorta Hisse veya Başka Sermaye Aracı Sahipliği Gayrifaal Diğer OECD, sektör kodundan ziyade kuruluşun faaliyetlerinin işlev yönünden açıklamalarını talep ediyor gibi görünmektedir. Bir bankanın faaliyetlerinin, düzenlemeye tabi finansal hizmetler veya ilişkisiz kişilere hizmet sağlama kapsamına girmesi beklenir. Durum bu değilse, daha uygun açıklamaların yer aldığı ilave sütunlar ekleyebilir veya “diğer” kategorisini işaretleyerek notlarda daha ayrıntılı bilgilere yer verebilirsiniz. NAIC işlev kodundan çok sektör kodu olduğundan genellikle doğru kaynak değildir. 26. Ek III “ortaklıktan” bahsettiğinde, bu bir ortak girişim değil de, şeffaf bir kuruluş türü olarak yorumlanabilir mi? Anlayışımıza göre, sıklıkla birbirlerinin yerine kullanılsalar da, yasalarda ortaklık ve ortak girişim farklı şeylerdir. Ortaklar, ortaklarının ticari borçlarından sorumludur. Ortak girişimin tarafları ise diğer tarafın ticari borçlarından sorumlu değildir. Dolayısıyla, OECD’nin ortaklık ile ortak girişimleri değil, “şeffaf kuruluş türünü” ifade ettiği görülmektedir. 27. OECD, bilgilerin derlenmesi için yerel kanuni hesaplar kullanıldığında, herkesin aynı GAAP kapsamında olmasını sağlamak için ülkeler arasında mutabakat gerekmediğini belirtiyor. Ancak, OECD aynı vergi yetki alanındaki mutabakat konusunda sessiz. Bu durum, aynı vergi yetki alanında iki kuruluş varsa ancak (herhangi bir nedenle) aynı muhasebe esaslarını kullanmıyorlarsa, mutabakat gerekmediği anlamına mı geliyor? Gerekli mutabakata yapılan tek atıf, Yerel rapordadır: “Transfer fiyatlandırması yönteminin uygulanmasında kullanılan finansal veriler yıllık mali tablolara bağlanmalıdır.” Karmaşık çok uluslu işletmelerde ise, ortak muhasebe standartları kullanıldığında bile yerel mutabakatın nasıl sağlanacağını görmek zordur. Bir ülkede birden fazla grup bulunabilir ve/veya mutabakatı yapılacak konsolide ülke hesapları bulunmayabilir. Birincil veri kaynağı olarak konsolidasyon paketinin kullanıldığı CbC raporlama değerlendirme çalışmalarında, genellikle hangi rakamlarda mümkünse onları global konsolide hesaplara bağlamaya çalışıyoruz. Örneğin, ilişkisiz kişi gelirlerinin ilişkisiz kişi ciro kısmı, ciroya bağlanmalı, EBT toplamı hesaplardaki EBT’ye bağlanmalı vb. Bunu yapmak, verilerin eksiksiz olduğunu desteklemektedir 28. Bir kuruluş bir gruba girerse (örneğin iktisap) veya gruptan çıkarsa (örneğin elden çıkarma), bu Grup Şirketinin (constituent entity) bilgilerinin, gruba girdiği/gruptan çıktığı yıla dahil edilmesi gerekir mi? Edilmeliyse, beyan edilmesi gereken verilerin, grubun bir parçası olduğu döneme ait olduğunu varsaymak doğru mu (yani, 12 aydan kısa süreye ait veriler)? Örneğin, yılsonu 31 Aralık tarihi olan ve başka bir grubu 1 Eylül’de satın alan bir grup için, CbC raporunun bu yeni şirketin gruba girdiği ilk yıla ilişkin 4 aylık veriyi içermesi gerekir mi? 13. Eylemde herhangi bir açıklamaya yer verilmemiştir. En pratik yaklaşım, konsolide mali tabloların hazırlanmasında kullanılan yaklaşımı kullanmak olacaktır. Seçilen uygulamayı Notlar sayfasında belirtiniz. 29. Bilanço kalemleri için yılsonu kurunun kullanımına izin veriliyor mu? Bu sorunun nedeni, çoğu konsolide veride Kâr-Zarar verileri için ortalama bir kur, ancak bilanço verileri için yılsonu kurunun kullanılmasıdır. Dolayısıyla, bilanço kalemleri için de ortalama bir kur kullanmak gerekiyorsa, ilave uygunluk maliyetleri yüklenilecek olup böyle bir kuralın konulmasında gözle görülür herhangi bir fayda olmayacaktır. CbC raporlamada konsolidasyon paketlerinin veri kaynağı olarak kullanımına izin verilmektedir; dolayısıyla tanım itibariyle, veriler halihazırda raporlama yapan kuruluşun para birimine çevrilmiş olup bunların alternatif kurlar kullanarak düzeltilmesine gerek yoktur. Grup, kaynak olarak yerel mali tabloları kullanıyorsa, OECD bunların hepsinin ortalama yıllık oranlar üzerinden raporlama yapan kuruluşun para birimine çevrilmesini talep eder. Bu açıklamaların, CbC raporunun tüm ÇUİ’ler için şart olduğu bir zamanda yayımlandığı göz önüne alınarak, ortalama yıllık kurların bilanço kalemleri için grubun karmaşıklığını azaltmak amacıyla önerildiği kanaatindeyiz. Ancak bu daha da büyük karmaşıklığa neden oluyorsa, bilanço kurunun kullanımı yönünde güçlü iddialar vardır. 30. CbC raporlama gözlemlenmiştir? değerlendirmelerinde bugüne kadar hangi sorunlar Uygulama ile ilgili açıklamalar verilerin bir transfer fiyatlandırması için kullanımını “yasaklasa” da, yanlışlıklar bir denetime yol açabilir. Müşteriler, örnek CbC raporları hazırlayarak ve veri kaynaklarını dikkatlice değerlendirerek bu riski azaltabilirler. Gözlemlenen yaygın konular şunlardır. Kişi başına düşük vergili, yüksek kârlı ülkeler Kâr marjlarında değişkenlik Bazı müşteriler, çalışan başına düşük vergili/yüksek gelirli kuruluşları için bu konularda PFA imzalamak istemektedir (kimi zaman yeniden yapılandırma ile bağlantılı olarak). Bu durum operasyonel transfer fiyatlandırması süreç ve sistemlerini iyileştirmek isteyen müşterilere destek vermek üzere grup içi etkinlik ekibinin (ICE) devreye alınması için da iyi bir fırsattır. Rapor aynı zamanda, çifte mukim olan kuruluşlar (DRC) olan ve mukim oldukları yerde uzun zamandır raporlanan kuruluşlar gibi “unutulmuş” kuruluşların da altını çizmektedir. Bazı yeniden yapılandırma/tüzel kişi etkinliğini artırma çalışmaları (LER) gerekebilir. Başka bir yanlışlık da, belirli ülkelerdeki düşük çalışan sayısıdır. En az bir müşteri için, bunun gruptaki “bordrolama yapan” kuruluşların kullanımı ile ilgisi bulunmaktadır. Dikkatli uygulamalar, örneğin bunun yerine çalışan giderlerinin kullanımı yoluyla, bunun gibi “aykırılıkları” önleyebilecektir. Bu değerlendirmeler yapılırken müşterilerin muhasebe süreç ve usullerinde de sorunlar gözlemlenmiştir – örneğin giderlerin kaydı için gelir hesaplarının kullanılması – şirket genelinde tutarsız muhasebe uygulamaları ve bilgi edinmede zorluklar – bunlar denetim açısından önemsizdir, ama CbC Raporu açısından önem teşkil edebilir. Bu durum GCR ve TPA ekiplerinin devreye alınması için iyi bir fırsattır. 31. CbC raporu gizli mi olacak? 13. Eylemde vergi idarelerinin raporun gizliliğini koruması şart koşulmuştur. Ancak, ÇUİ’lerin bazı konuların kamuya açık hale gelmesine de hazırlıklı olması gerekir. Bazı ülkelerde, dokümantasyonların kamuya açık olması yönünde siyasi baskılar vardır. İngiltere’de hem İşçi Partisi hem de Muhafazakar Parti bildirileri, bilgilerin kamuya açık olmasının yolunu açmaktadır. Vergi idarelerinin sorgulamalarının ve bunun devamında gelen ihtilafların medyanın da ilgisini çekme ihtimali yüksektir (AB ve Avustralya’daki mevcut davalara bakınız). Müşteri bunlara hazır mı? Müşteriler, CbC raporunun tevdi edilmeden önce kurumsal iletişim departmanı tarafından incelenmesini de değerlendirmelidir. 32. Mükellef bin Euro veya milyon Euro’ya yuvarlama yapabilir mi? Açıklamalarda bununla ilgili ifade yoktur. CbC raporlama değerlendirmeleri kapsamında, veri kaynağındaki uygulama takip edilmiştir – yani konsolidasyon çalışma kağıtlarında en yakın binlik tutara yuvarlama yapıldıysa, biz de yaptık. İhtiyat notu: Yuvarlamanın kafa karışıklığına neden olduğu da görülmüştür – örneğin, ciro rakamlarının yarısı en yakın milyonluk tutara yuvarlanmışken, diğerleri yuvarlanmamıştı. 33. Müşterilerim esas CbC Raporu ve Ana Rapor/Yerel Raporu hazırlarken neleri göz önüne almalıdır? İç denetime yalnızca OECD’nin veri noktaları listesini vermek ve verileri sağlayabileceklerini teyit ettirmek, vergi etkisi göz önüne alınmadan oldukça mekanik bir sonuç verecektir. Bu gerçekten de vergi ve muhasebe personeli arasındaki işbirliği ile yapılması gereken bir şeydir. Müşteriler bütün bilgileri elde edip edemeyeceklerini (örneğin bağımsız alt yükleniciler) veya yerel GAAP üzerinden raporlama yapacaklarsa rakamları yerelden grup para birimine nasıl çevireceklerini dikkate almalıdır. Birçok müşterimiz hem tanımla ilgili konularda hem de raporu hazırlayıp sunmada ilave desteğe ihtiyaç duyabilir. Bu noktada, tutarlılık hem CbC Raporu, Ana Rapor ve Yerel Rapor arasında tutarlılık açısından hem de temel alınan TF dokümantasyonunun vergi idarelerine verilen CbC raporundaki “mesaj” ile tutarlı olması açısından dikkate alınmalıdır. CbC raporuna istinaden vergi idareleri tarafından yapılan risk değerlendirme analizinin sonucu, diğer eylem veya bilgilerle bağlantılı olabilir (hibritler/bilgi – özelge değişimi vb.). ETC Vergi Performans Danışmanlığı (TPA) ekibi, karmaşık ortamlarda veri toplama yönünden “mümkün olanı uygulama sanatını” göstermek adına bir Kavram Kanıtlaması (PoC) geliştirmiştir. PoC, verilerin birden çok ERP sisteminden nasıl dışarıya aktarılabileceğini ve maksimum şeffaflık için arkasında tam bir denetim izi bulunan merkezi bir veri havuzunda nasıl toplanabileceğini göstermektedir. Ayrıca, PoC kullanıcıların senaryo analizi yapabilmesine ve bu senaryoların nihai CbC raporu üzerindeki etkilerini görmesine imkan tanımaktadır. Global Uygunluk Raporlama (GCR) bölümü de çözümler geliştirmektedir. 34. CbC raporunun 1. Tablosu için veri kaynağı olarak ne kullanılabilir? 13. Eylemde şu ifadeler yer almaktadır: “Raporlama yapan ÇUİ, şablonu tamamlarken her yıl için tutarlı olarak aynı kaynakları kullanmalıdır. Raporu veren ÇUİ kendi konsolidasyon raporlama paketlerinden, ayrı kuruluşların zorunlu mali tablolarından, kanuni mali tablolarından veya iç yönetim hesaplarından verileri kullanmayı tercih edebilir. Şablonda raporlanan gelir, kâr ve verginin, konsolide mali tablolar ile mutabakatının yapılması gerekli değildir. Zorunlu mali tabloların raporlamada temel alınması halinde, tüm tutarların şablonun İlave bilgiler bölümünde belirtilen yıllık ortalama kur üzerinden Raporlama yapan ÇUİ’nin kullandığı ve beyan ettiği para birimine çevrilmesi gerekmektedir. Ancak, farklı ülkelerde uygulanan muhasebe ilkelerindeki farklılıklar için düzeltme yapılmasına gerek yoktur.” Vergi hesap ve beyannamelerinin veri kaynaklarına örnek olarak verilmediğine dikkat edilmelidir. Taslakta yıldan yıla hazırlanan raporlardaki tutarlılıktan bahsedilmektedir. Farklı grup şirketleri (constituent entity) açısından farklı kaynakların kullanımının mümkün olup olmadığı konusunda herhangi bir ifade yoktur. Konsolide raporlama paketleri veya yönetim hesaplarından ziyade yerel mali tabloların kullanılması halinde, bunların raporlama yapan ÇUİ’nin kullandığı para birimine çevrilmesi gerekecektir. 13. Eylemde bunların söz konusu yıla ilişkin ortalama kur üzerinden çevrildiği ifade edilmektedir. Bu durum bilanço kalemlerinin yılsonu kur üzerinden, Kâr/Zararın ise ortalama veya güncel kur üzerinden çevrildiği normal muhasebe uygulamasından farklıdır. Konsolidasyon amaçları kapsamında farklı kurların kullanılması halinde, konsolide raporlama paketlerinin kabul edildiği göz önüne alınarak farklı kurların kullanılmasında bir sakınca olmamalıdır. Kullanılan kurların notlarda açıklanması gerekmektedir. 35. Hangi veri kaynaklarının kullanılacağına karar verirken nelerin göz önüne alınması gerekir? Farklı muhasebe veya kanuni standartların kullanımının CbC raporlama üzerindeki etkisi (uygulamada veri kaynağı olarak konsolide çalışma kağıtları veya yerel mali tabloların kullanımı bu duruma etkili olacaktır) göz önüne alınmalıdır. Örneğin, bir araç, borç alan ülkede yerel GAAP kapsamında borç, US GAAP kapsamında ise özkaynak olarak değerlendirilebilir. Borç alan ülkedeki şirketin EBT’si, “faiz gideri” etkisi nedeniyle yerel GAAP kapsamında US GAAP’a göre daha düşük olacaktır. Farklı kaynakların kullanımı ile ortaya çıkan durumda önemli bir fark bulunmuyorsa, en erişilebilir kaynakların kullanılması mantıklı olacaktır. Müşterilerimizin çoğu için bu, grup içi elemelerden önce raporlanan kuruluşlara ilişkin verileri kullanan konsolidasyon raporlama paketleri olmuştur. Kimi gruplar çeşitli ERP sistemleri kullanmakta ve dolayısıyla hyperion veya cognos gibi kapsayıcı bir konsolidasyon paketi kullanmak zorunda kalmaktadır. Konsolidasyon paketinde yansıtılan kuruluşların kendileri diğer kuruluşlar için mini konsolidasyonlar olabilmektedir. Bu “mini konsolidasyonlar” ülke içinde oluyorsa, verilerin toplanmaktan çok konsolide edileceği dikkate alınmalıdır. Kimi zaman mini konsolidasyonlar birden fazla ülkeden elde edilen verileri içerebilir; bu da sonuçların %100 doğrulukla dağıtılmayacağı anlamına gelmektedir. 36. 13. Eylem, veri kaynaklarında yıldan yıla tutarlılık olmasından bahsetmektedir. Grup genelinde ve konular arasında kaynak tutarlılığı hakkında neler söylenebilir? Mevcut rehberlerde, ülkeler genelinde farklı kaynakların kullanımının önlenmesi hakkında bir açıklama yer almamakta olup şirketlerin neden farklı kaynaklar kullanmaktan başka bir seçeneğinin olmadığı aşağıdakilerle açıklanabilir: Grubun farklı ERP sistemleri varsa ve grup hyperion veya cognos gibi bir konsolidasyon paketi kullanıyorsa, ayrıntı eksikliğinden dolayı grubun bazı kısımları için yerel mali tablolara başvurulmak zorunda kalınabilir. Grup şirketi (constituent entity) terimi iştirak ve ortak girişimleri kapsıyorsa (aşağıdaki x. soruya bakınız), konsolidasyon paketi yetersiz ayrıntı sağlayacaktır zira bunlar özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirilir. Defteri kebir kodu yeterli ayrıntı içermemektedir – örneğin, defteri kebir vergi kodu ertelenmiş vergi ve cari vergiyi kapsarken, vergi çalışma kağıtlarından doğru rakamlar elde edilebilir. 37. Raporlamada hangi esas kullanılmalıdır – US GAAP mı, gelir vergisi öncesi kâr (zarar) vergi esası mı? CbC raporlama için önerilen tüm kaynaklar muhasebe esaslıdır (konsolidasyon çalışma kağıtları, yönetim hesapları, zorunlu hesaplar). Bu nedenle, daha iyi bir kaynak mevcut olmadığı sürece, kâr/zarar için vergi esasının kullanılması uygun görünmektedir. 38. Birikmiş kazançlar nedir – US GAAP kapsamında dağıtılmamış kazanç mı, birikmiş vergi kazançları mı? 13. Eylemde şu ifadeler yer almaktadır: Raporlama yapan ÇUİ şablonun dokuzuncu sütununda ilgili vergi yetki alanında vergi mükellefi olan tüm Grup Şirketlerinin (constituent entity) yıl sonu itibariyle toplam birikmiş kazançlarının toplamını belirtmelidir. İşyerleri bakımından, birikmiş kazançlar işyerine sahip olan tüzel kişi tarafından beyan edilmelidir.” 39. “Nakit ve Nakit Benzerleri Haricinde Maddi Varlıklar” ile ne kastedilmektedir? 13. Eylemde maddi varlıklar şu şekilde tanımlanmıştır: “Raporlama yapan ÇUİ şablonun on birinci sütununda ilgili vergi yetki alanında vergi mükellefi olan tüm Grup Şirketlerinin (constituent entity) maddi varlıkların net defter değerlerinin toplamını belirtmelidir. İşyerleri açısından, varlıklar işyerinin bulunduğu vergi yetki alanına istinaden beyan edilmelidir. Bu kapsamda maddi varlıklar nakit veya nakit benzerlerini, gayri maddi varlıkları ve finansal varlıkları içermemektedir.” Tesis, mal, makine, döşeme ve demirbaşlar, bilgisayar donanımları ve stok gibi maddi varlıklar dahil edilmelidir. Nakit ve nakit benzerleri ile finansal varlıklar hariç tutulmalıdır. Yazılımın nasıl dikkate alınacağı ise grup uygulamasına bağlıdır (bazen maddi, bazen gayri maddi varlık).